??在市場(chǎng)經(jīng)濟競爭激烈時(shí)代，各類(lèi)企業(yè)都想維護自己的市場(chǎng)占有率和市場(chǎng)價(jià)格的相對穩定，因此會(huì )采取各種手段，其中就包括平銷(xiāo)返利的模式。

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一、何謂平銷(xiāo)返利？

平銷(xiāo)返利是生產(chǎn)企業(yè)以商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷(xiāo)價(jià)或高于商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷(xiāo)價(jià)的價(jià)格將貨物銷(xiāo)售給商業(yè)企業(yè)，商業(yè)企業(yè)以進(jìn)貨成本或者低于進(jìn)貨成本的價(jià)?格進(jìn)行銷(xiāo)售，生產(chǎn)企業(yè)再通過(guò)返還利潤等方式彌補商業(yè)企業(yè)的進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)損失。

較為常見(jiàn)的平銷(xiāo)返利模式例如：甲蘇打水生產(chǎn)企業(yè)將某類(lèi)蘇打水產(chǎn)品以67.80元每件的價(jià)格銷(xiāo)售給各地區代理商，并在合同中約定各代理商同樣按照67.80元的價(jià)格銷(xiāo)售給第三方。同時(shí)，甲生產(chǎn)企業(yè)根據各經(jīng)銷(xiāo)商的銷(xiāo)售數量再把售價(jià)的10%-15%作為補貼返還給代理商。

在這種商業(yè)模式中，代理商企業(yè)不能賺取正常的進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)，因此只能通過(guò)獲取生產(chǎn)企業(yè)的返利來(lái)彌補商業(yè)企業(yè)的損失。在平銷(xiāo)活動(dòng)中，生產(chǎn)企業(yè)往往通過(guò)以下幾種方式來(lái)彌補代理商企業(yè)的進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)。

1.生產(chǎn)企業(yè)通過(guò)返點(diǎn)的方式彌補代理商企業(yè)的損失，例如生產(chǎn)企業(yè)直接向代理商企業(yè)返還利潤。

2、生產(chǎn)企業(yè)通過(guò)贈送實(shí)物產(chǎn)品來(lái)彌補商業(yè)企業(yè)的進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)損失，代理商企業(yè)再把這些實(shí)物產(chǎn)品賣(mài)掉來(lái)賺取利潤。

因此，平銷(xiāo)返利多數情況下發(fā)生在生產(chǎn)企業(yè)和代理商企業(yè)之間，但也有可能發(fā)生在生產(chǎn)企業(yè)與生產(chǎn)企業(yè)之間、商業(yè)企業(yè)與商業(yè)企業(yè)之間。

 

二、新收入準則下平銷(xiāo)返利銷(xiāo)售方的財稅處理

（一）會(huì )計處理

在銷(xiāo)售合同中存在平銷(xiāo)返利的條款時(shí)，屬于典型的存在“可變對價(jià)”。

《企業(yè)會(huì )計準則第14號——收入（2017）》第十六條規定：合同中存在可變對價(jià)的，企業(yè)應當按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價(jià)的最佳估計數，但包含可變對價(jià)的交易價(jià)格，應當不超過(guò)在相關(guān)不確定性消除時(shí)累計已確認收入極可能不會(huì )發(fā)生重大轉回的金額。企業(yè)在評估累計已確認收入是否極可能不會(huì )發(fā)生重大轉回時(shí)，應當同時(shí)考慮收入轉回的可能性及其比重。

每一資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當重新估計應計入交易價(jià)格的可變對價(jià)金額?？勺儗r(jià)金額發(fā)生變動(dòng)的，按照本準則第二十四條和第二十五條規定進(jìn)行會(huì )計處理。

因此，生產(chǎn)企業(yè)在“平銷(xiāo)返利”模式下銷(xiāo)售確認時(shí)，需要合理交易價(jià)格，對于名義價(jià)格超出預估合理價(jià)格部分，作為“合同負債”處理。然后，在資產(chǎn)負債表日重新估計應計入交易價(jià)格的可變對價(jià)金額，到實(shí)際發(fā)生“返利”時(shí)如果有差異再實(shí)際調整。

（二）稅務(wù)處理

1.增值稅

《增值稅暫行條例》第十九條規定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：（一）發(fā)生應稅銷(xiāo)售行為，為收訖銷(xiāo)售款項或者取得索取銷(xiāo)售款項憑據的當天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當天。

因此，在“平銷(xiāo)返利”的模式下，銷(xiāo)售方發(fā)生行為，應該按照全部銷(xiāo)售額或發(fā)票開(kāi)具額計算繳納增值稅，不得預先扣除需要返利的部分。

在“返利”實(shí)際發(fā)生的時(shí)候，可以按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人折扣折讓行為開(kāi)具紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票問(wèn)題的通知》（國稅函[2006]1279號）規定：“納稅人銷(xiāo)售貨物并向購買(mǎi)方開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票后，由于購貨方在一定時(shí)期內累計購買(mǎi)貨物達到一定數量，或者由于市場(chǎng)價(jià)格下降等原因，銷(xiāo)售方給予購貨方相應的價(jià)格優(yōu)惠或補償等折扣、折讓行為，銷(xiāo)貨方可按《增值稅專(zhuān)用發(fā)票使用規定》開(kāi)具紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票。”

2.企業(yè)所得稅

對于“平銷(xiāo)返利”模式下的銷(xiāo)售方，企業(yè)所得稅方面涉及到應稅收入的確認與返利的稅前扣除兩個(gè)問(wèn)題。

對于“平銷(xiāo)返利”的應收收入確認，企業(yè)所得稅方面尚未見(jiàn)到有專(zhuān)門(mén)的規定，因此應稅收入必須按照銷(xiāo)售時(shí)的全部銷(xiāo)售額或開(kāi)票金額確認為應稅收入，不得預先扣除需要返利的部分。

對于“返利”實(shí)際發(fā)生的時(shí)候，按照《企業(yè)所得稅法》第八條規定可以“實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出”進(jìn)行稅前扣除，也可以按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國稅函[2008]875號）規定的折讓在“在發(fā)生當期沖減當期銷(xiāo)售商品收入”。

（三）實(shí)務(wù)案例

【案例-1】A生產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售策略是“平銷(xiāo)返利”。該企業(yè)在2021年12月發(fā)生銷(xiāo)售額1130萬(wàn)元（含稅），貨款已經(jīng)全部收回并給經(jīng)銷(xiāo)商開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。根據銷(xiāo)售政策，預計需要按照售價(jià)的10%進(jìn)行返利。

同時(shí)，在年底12月31日對照全年銷(xiāo)售完成情況以及銷(xiāo)售政策，重新估計還需要補記全年返利金額300萬(wàn)元（不含稅）。

A企業(yè)為一般納稅人，稅率13%，適用《企業(yè)會(huì )計準則》及新收入準則。

問(wèn)題：A企業(yè)的財稅處理

（1）確認12月的收入

借：銀行存款 1130萬(wàn)元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 900萬(wàn)

合同負債-返利 100萬(wàn)元

應交稅費-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額） 130萬(wàn)元

（2）重新估計后調整

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 300萬(wàn)元

貸：合同負債-返利 300萬(wàn)元

（3）稅務(wù)處理

如果A企業(yè)在12月31日關(guān)賬后賬面“合同負債”余額為400萬(wàn)元，且全部為2021年發(fā)生的，則在2021年企業(yè)所得稅匯算時(shí)需要納稅調增。如果在2022年實(shí)際發(fā)生“返利”后，可以在2022年沖減應收收入。

三、新收入準則下平銷(xiāo)返利購買(mǎi)方的財稅處理

（一）稅務(wù)處理

1.增值稅

平銷(xiāo)返利不同于一般的銷(xiāo)售模式，這種行為容易造成偷漏稅情況，造成地區間增值稅收入的不正常流轉，不利于保障國家財政收入。因此，《國家稅務(wù)總局關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問(wèn)題的通知》（國稅發(fā)[2004]136號）規定：對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷(xiāo)售量、銷(xiāo)售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應當按照平銷(xiāo)返利行為的有關(guān)規定沖減當期增值稅進(jìn)項稅額。

當期應沖減進(jìn)項稅額=當期取得的返還資金/（1+所購貨物適用的增值稅稅率）* 所購貨物適用的增值稅稅率

平銷(xiāo)返利行為其實(shí)本質(zhì)上屬于銷(xiāo)貨方給予購貨方相應的價(jià)格優(yōu)惠或補償的折扣性質(zhì)。因此，根據國稅函[2006]1279號平銷(xiāo)返利是可以開(kāi)具紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票的。

2.企業(yè)所得稅

對于“平銷(xiāo)返利”的購買(mǎi)方，收到“返利”，可以視為一種收入，也可以視為對成本（費用）的沖減。二者處理最終結果是一致的，但是因為時(shí)間差異，可能導致在不同納稅年度的不同影響。具體該以怎么處理，企業(yè)所得稅方面并未具體規定。

因此，筆者建議：對于“返利”的比例或金額是確定的，直接在購進(jìn)按照返利后金額確認計稅基礎；如果返利金額或比例不確定，需要根據實(shí)際完成的購銷(xiāo)金額或數量才能確定的，在實(shí)際購進(jìn)時(shí)按照票面金額確認計稅基礎，實(shí)際收到時(shí)作為應稅收入處理。

（二）會(huì )計處理

《企業(yè)會(huì )計準則第1號——存貨》也沒(méi)有對“平銷(xiāo)返利”的購買(mǎi)方做出具體規定，我們只能按照大原則進(jìn)行會(huì )計處理。

同樣，筆者建議：

1.對于“返利”的比例或金額是確定的，直接在購進(jìn)按照返利后金額為基礎進(jìn)行初始計量。

2.如果返利金額或比例不確定，需要根據實(shí)際完成的購銷(xiāo)金額或數量才能確定的，在實(shí)際購進(jìn)時(shí)按照票面金額為基礎進(jìn)行初始計量；資產(chǎn)負債表日，根據實(shí)際購銷(xiāo)金額或數量預計返利金額，并作為收入處理。

（三）實(shí)務(wù)案例

【案例-2】乙公司作為某B品牌在當地的代理商，2021年10月份購進(jìn)某品牌的產(chǎn)品500萬(wàn)元（不含稅），支付貨款，收到專(zhuān)用發(fā)票價(jià)稅合計565萬(wàn)元。根據代理合同約定，某品牌的生產(chǎn)企業(yè)B公司每季度結束后，在沒(méi)有違反銷(xiāo)售政策的情況下，按照購銷(xiāo)額的10%進(jìn)行返利。

同時(shí)，乙公司10月收到B公司第三季度返利226萬(wàn)元，并收到B公司開(kāi)具紅字返利專(zhuān)用發(fā)票。

問(wèn)題：乙公司的會(huì )計處理

1.購進(jìn)

借：存貨 450萬(wàn)元

其他應收款-B公司 50萬(wàn)元

應交稅費-應交增值稅（進(jìn)項稅額） 65萬(wàn)元

貸：銀行存款 565萬(wàn)元

2.收到返利

借：銀行存款 226萬(wàn)元

貸：其他應收款-B公司 200萬(wàn)元

應交稅費-應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出） 26萬(wàn)元

【案例-3】丙公司作為某C品牌在當地的代理商，2021年10月份購進(jìn)某品牌的產(chǎn)品500萬(wàn)元（不含稅），支付貨款，收到專(zhuān)用發(fā)票價(jià)稅合計565萬(wàn)元。根據代理合同約定，某品牌的生產(chǎn)企業(yè)C公司每季度結束后，在沒(méi)有違反銷(xiāo)售政策的情況下，按照購銷(xiāo)額執行階梯銷(xiāo)售返利政策，返利比例為8%至12%。10月底，根據銷(xiāo)售額預計當月能享受10%返利政策。

同時(shí)，丙公司10月收到C公司第三季度返利226萬(wàn)元，并收到C公司開(kāi)具紅字返利專(zhuān)用發(fā)票。

問(wèn)題：丙公司的會(huì )計處理

1.購進(jìn)

借：存貨 500萬(wàn)元

應交稅費-應交增值稅（進(jìn)項稅額） 65萬(wàn)元

貸：銀行存款 565萬(wàn)元

2.當月預計當月的返利收入

借：應收賬款-C公司 56.5萬(wàn)元

貸：其他業(yè)務(wù)收入 50萬(wàn)元

應交稅費-待轉銷(xiāo)項稅額 6.5萬(wàn)元

3.收到三季度返利

借：銀行存款 226萬(wàn)元

應交稅費-待轉銷(xiāo)項稅額  26萬(wàn)元

貸：應收賬款-C公司 226萬(wàn)元

應交稅費-應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出） 26萬(wàn)元

四、實(shí)物返利的稅務(wù)風(fēng)險

在實(shí)務(wù)中，由于眾所周知的原因，“品銷(xiāo)返利”模式下有時(shí)購銷(xiāo)雙方并不會(huì )嚴格按照前述的方式進(jìn)行業(yè)務(wù)處理和稅務(wù)處理，其中比較典型的就是實(shí)物返利。

實(shí)物返利，如果是嚴格按照稅法規定，通過(guò)在同一張發(fā)票上開(kāi)具折扣與折讓?zhuān)瑢τ陔p方來(lái)說(shuō)是比較規范的。

但是，很多時(shí)候購銷(xiāo)雙方“心照不宣”不開(kāi)具任何發(fā)票。在這種情況下，雙方都有可能涉嫌非法避稅，很容易被稅務(wù)局發(fā)現。

 

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