??餐飲企業(yè)承包單位內部食堂的財稅處理

彭懷文

“專(zhuān)業(yè)的人做專(zhuān)業(yè)的事情”，因此近年來(lái)很多單位選擇餐飲企業(yè)對內部食堂進(jìn)行承包。

內部食堂，主要是解決單位內部員工上班期間的伙食問(wèn)題，或者同時(shí)承擔部分單位接待任務(wù)。由于內部食堂，并不是以盈利為目的，甚至單位還有補助，所以對于單位食堂有特殊的涉稅規定。

一、單位內部食堂的涉稅規定

（一）單位內部食堂不征增值稅的規定

《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財稅〔2016〕36號附件1)第一條規定，在中華人民共和國境內銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人。

財稅〔2016〕36號附件1第十條規定，銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，但屬于下列非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的情形除外：（三）單位或者個(gè)體工商戶(hù)為聘用的員工提供服務(wù)。

因此，單位內部食堂，主要是為了滿(mǎn)足員工基本生活需要，它不具備對外經(jīng)營(yíng)(銷(xiāo)售服務(wù))性質(zhì)，因此，不是增值稅征收范圍。

（二）學(xué)校食堂免增值稅的規定

根據《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規定》(財稅〔2016〕36號附件3)第一條第（八）規定，從事學(xué)歷教育的學(xué)校提供的教育服務(wù)免增值稅：3.提供教育服務(wù)免征增值稅的收入，是指對列入規定招生計劃的在籍學(xué)生提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入，具體包括:經(jīng)有關(guān)部門(mén)審核批準并按規定標準收取的學(xué)費、住宿費、課本費、作業(yè)本費、考試報名費收入，以及學(xué)校食堂提供餐飲服務(wù)取得的伙食費收入。除此之外的收入，包括學(xué)校以各種名義收取的贊助費、擇校費等，不屬于免征增值稅的范圍。學(xué)校食堂是指依照《學(xué)校食堂與學(xué)生集體用餐衛生管理規定》(教育部令第14號)管理的學(xué)校食堂。

根據《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于繼續執行高校學(xué)生公寓和食堂有關(guān)稅收政策的通知》(財稅〔2016〕82號)第三條規定，對高校學(xué)生食堂為高校師生提供餐飲服務(wù)取得的收入，自2016年1月l日至2016年4月30日，免征營(yíng)業(yè)稅；自2016年5月l日起，在營(yíng)改增試點(diǎn)期間免征增值稅。

二、餐飲企業(yè)承包內部食堂的類(lèi)型及其財稅處理

（一）承包學(xué)校食堂經(jīng)營(yíng)

根據上述的分析，餐飲企業(yè)承包依照《學(xué)校食堂與學(xué)生集體用餐衛生管理規定》(教育部令第14號)管理的學(xué)歷教育學(xué)校食堂提供餐飲服務(wù)取得的伙食費收入，是免增值稅的。

需要注意的是，如果非學(xué)歷教育學(xué)校的食堂，比如各類(lèi)培訓學(xué)校的食堂，不屬于免增值稅范圍，應依法繳納增值稅。

因此，餐飲企業(yè)對于承包免增值稅的學(xué)校食堂，應單獨核算。

目前對于承包學(xué)校食堂經(jīng)營(yíng)涉及到企業(yè)所得稅的和個(gè)人所得稅，并無(wú)特別的優(yōu)惠政策，因此應依法繳納企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。

餐飲企業(yè)如果是公司制企業(yè)的，為充分享受小型微利企業(yè)的企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策，可以考慮將各承包點(diǎn)注冊為獨立的子公司經(jīng)營(yíng)。如果是個(gè)人承包學(xué)校食堂的，也可以注冊為個(gè)體工商戶(hù)，也可以享受個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策。

根據《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)和個(gè)體工商戶(hù)所得稅優(yōu)惠政策的公告》（財政部稅務(wù)總局公告2021年第12號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于落實(shí)支持小型微利企業(yè)和個(gè)體工商戶(hù)發(fā)展所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2021年第8號）規定，在2021年1月1日至2022年12月31日：

1.對小型微利企業(yè)年應納稅所得額不超過(guò)100萬(wàn)元的部分，減按12.5%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

2. 對個(gè)體工商戶(hù)經(jīng)營(yíng)所得年應納稅所得額不超過(guò)100萬(wàn)元的部分，在現行優(yōu)惠政策基礎上，再減半征收個(gè)人所得稅。個(gè)體工商戶(hù)不區分征收方式，均可享受。

（二）承包一般單位食堂

1.以發(fā)包單位名義營(yíng)運的

《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財稅（2016）36號附件1）第二條規定：“單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營(yíng)的，承包人、承租人、掛靠人（以下統稱(chēng)承包人）以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（以下統稱(chēng)發(fā)包人）名義對外經(jīng)營(yíng)并由發(fā)包人承擔相關(guān)法律責任的，以該發(fā)包人為納稅人。否則，以承包人為納稅人。”

因此，餐飲企業(yè)承包單位內部食堂后，并沒(méi)有以自己的名義經(jīng)營(yíng)，而是以發(fā)包人的名義經(jīng)營(yíng)的并由發(fā)包人承擔相關(guān)法律責任的，以該發(fā)包人為納稅人，且只對發(fā)包人單位內部職工提供服務(wù)的，飲食收入可以免增值稅。

由于上述稅務(wù)規定較為模糊，且無(wú)更多的關(guān)于承包的相關(guān)規定，實(shí)務(wù)中非常容易引起稅務(wù)爭議。而且，俗話(huà)說(shuō)“無(wú)利不起早”，承包人肯定會(huì )從承包中獲得部分經(jīng)濟利益。承包人通常是以中央廚房或配送中心供貨的形式來(lái)獲取主要經(jīng)濟利益，即承包方一般是通過(guò)關(guān)聯(lián)方的中央廚房或配送中心供貨從單位轉走經(jīng)濟利益，承包后單位食堂與單位員工之間的結算等維持原單位的運作模式。

【案例-1】餐飲企業(yè)承包食堂并以被承包單位名義運作的財稅處理

味香居餐飲管理集團與某甲大型制造企業(yè)簽署了內部食堂的承包協(xié)議，協(xié)議約定：

1.某甲企業(yè)免費提供其內部食堂供味香居使用，水電氣均有某甲企業(yè)提供；

2.內部食堂繼續以某甲企業(yè)名義進(jìn)行運作，只對某甲企業(yè)內部提供餐飲服務(wù)，不能對外提供餐飲服務(wù)；

3.所有菜品銷(xiāo)售價(jià)格，均需要取得某甲企業(yè)的認可；

4.某甲企業(yè)為員工提供免費餐的充值服務(wù)，員工在食堂刷卡消費，味香居不在食堂收取現金或掃碼支付；

5.味香居根據刷卡消費金額與某甲企業(yè)結算，結算時(shí)味香居需要提供食堂原輔材料采購的正式銷(xiāo)售發(fā)票（貨款支付給發(fā)票開(kāi)具單位），剩余款項以味香居安排的食堂工作人員工資及管理費名義開(kāi)具“人力資源服務(wù)”發(fā)票，其中管理費占比5%。

6.食堂主要廚師每月必須更換一次，食堂供應的菜品每月必須更新30%。

根據上述協(xié)議，2021年8月發(fā)生如下業(yè)務(wù)：

1.味香居餐飲管理集團下屬的味香居食品有限公司配送原輔材料：免稅鮮活肉禽蛋和蔬菜等30萬(wàn)元，稅率9%的食材10.9萬(wàn)（含稅），稅率13%的食材11.30萬(wàn)元，合計食材貨款52.2萬(wàn)元，在次月5日前支付到發(fā)票開(kāi)具單位。

2.結算總額62.7萬(wàn)元，剩余10.5萬(wàn)元有味香居餐飲管理集團開(kāi)具“人力資源服務(wù)”發(fā)票（差額），在次月5日前支付到發(fā)票開(kāi)具單位。

解析：

1.雖然是味香居餐飲管理集團承包食堂，但是食材供應卻是由集團下屬的關(guān)聯(lián)公司供貨，因此供貨單位屬于貨物銷(xiāo)售，而不是提供餐飲服務(wù)。

味香居食品有限公司配送原輔材料，確認銷(xiāo)售：

借：應收賬款  52.2萬(wàn)元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入-免稅  30萬(wàn)元

    主營(yíng)業(yè)務(wù)收入-9%  10萬(wàn)元

    應交稅費-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）（9%）  0.9萬(wàn)元

    主營(yíng)業(yè)務(wù)收入-13%  10萬(wàn)元

應交稅費-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）（13%）  1.3萬(wàn)元

2.根據《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費公路通行費抵扣等政策的通知》（財稅〔2016〕47號）規定：納稅人提供人力資源外包服務(wù)，按照經(jīng)紀代理服務(wù)繳納增值稅，其銷(xiāo)售額不包括受客戶(hù)單位委托代為向客戶(hù)單位員工發(fā)放的工資和代理繳納的社會(huì )保險、住房公積金。向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會(huì )保險、住房公積金，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以開(kāi)具普通發(fā)票。一般納稅人提供人力資源外包服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計稅方法，按照5%的征收率計算繳納增值稅。

食堂雖然是由味香居餐飲管理集團承包，但是由于是某甲企業(yè)自行管理并按期內部制度運作，某甲企業(yè)支付廚師團隊的工資及管理費，因此味香居餐飲管理集團屬于提供“人力資源外包服務(wù)”，可以差額并簡(jiǎn)易計稅。

根據案例描述，扣除工資后的管理費為0.5萬(wàn)元，應計稅額=0.5×5%/(1+5%)=0.024萬(wàn)元。

因此，味香居集團8月份確認收入：

借：應收賬款  10.5萬(wàn)元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  10.476萬(wàn)元

    應交稅費-簡(jiǎn)易計稅  0.024萬(wàn)元

對于廚師團隊的工資，味香居集團按照正常的工資計提與發(fā)放程序進(jìn)行和會(huì )計核算。

2.以承包方名義營(yíng)運的

由于承包后，完全以承包方的名義，實(shí)際上就變成了餐飲企業(yè)承包或承租對方食堂的場(chǎng)地、設施或設備等在自主經(jīng)營(yíng)，不具備免增值稅條件，應按照正常的經(jīng)營(yíng)申報納稅。

在餐飲企業(yè)承包經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，如果發(fā)包方通過(guò)補貼的形式要求餐飲對內部員工以低于市場(chǎng)價(jià)出售，餐飲企業(yè)取得的補貼收入應作為餐飲服務(wù)增值稅的應稅收入計算并申報納稅。

【案例-2】餐飲企業(yè)承包食堂并以自己名義營(yíng)運的財稅處理

某A大型制造型企業(yè)，為解決其工業(yè)園區的吃飯問(wèn)題，引進(jìn)了兩家餐飲企業(yè)承包內部食堂，餐飲企業(yè)以自己的名義對外經(jīng)營(yíng)，A企業(yè)的內部員工和供應商辦事人員等都可以在食堂就餐。A企業(yè)為內部員工每月提供一定額度的就餐卡，由員工自主選擇食堂消費，然后由A企業(yè)跟承包食堂的餐飲企業(yè)結算。餐飲企業(yè)按照市場(chǎng)價(jià)繳納食堂租金和水電費等。

味香居餐飲管理集團公司承包了其中一間大型食堂，按照協(xié)議2021年8月份需要支付租金5.25萬(wàn)元（含稅，簡(jiǎn)易計稅），水費和燃氣費3.27萬(wàn)元（含稅，稅率9%），電費2.26萬(wàn)元（含稅，稅率13%）。前述款項都已經(jīng)收到增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

2021年8月承包的食堂取得收入106萬(wàn)元，其中由A企業(yè)職工刷就餐卡消費63.6萬(wàn)元，味香居給A企業(yè)開(kāi)具了餐飲服務(wù)普通發(fā)票63.6萬(wàn)元（含稅）。

以上款項，雙方在8月31日以?xún)纛~結算。味香居餐飲管理集團公司為一般納稅人。

解析：

1.收到費用發(fā)票

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本-房租  5萬(wàn)元

    主營(yíng)業(yè)務(wù)成本-水電氣費  5萬(wàn)元

    應交稅費-應交增值稅（進(jìn)項稅額）  0.78萬(wàn)元

貸：應付賬款-A企業(yè)  10.78萬(wàn)元

2.確認收入

借：銀行存款  42.4萬(wàn)元

    應收賬款-A企業(yè)  63.6萬(wàn)元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  100萬(wàn)元

    應交稅費-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）  6萬(wàn)元

3.收款

借：銀行存款  52.82萬(wàn)元

    應付賬款-A企業(yè)  10.78萬(wàn)元

貸：應收賬款-A企業(yè)  63.6萬(wàn)元

 

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